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《中国资产评估》2008年第四期。

 

全面系统认识并有效防范评估执业风险

乔淑萍     王生龙 

摘要:本文从评估行业角度,以风险产生的原因为基础将评估执业风险归纳为三种类型,即:评估专业固有的执业风险、评估执业环境带来的风险、评估执行过程中的风险。并提出三种不同类型风险的防范措施。

每一个行业均存在不同程度的执业风险。医生和医院、生产和商业经营企业和经营者、社会公共事务管理机构和管理者等都会由于外部和内部各种复杂原因导致从业或职业风险。由于涉及社会公共利益和相关当事人的利益,社会中介服务业的风险历来都是业内外关注的焦点,执业风险历来都是社会中介服务业使用频率最高的词汇。尤其是近几年会计评估行业高法律诉讼的明显趋势,研究评估行业的执业风险,无疑是具有十分重大的现实意义。

一、评估执业风险产生的原因

评估执业风险产生的原因十分复杂,梳理成评估专业固有的风险、评估环境(制度)风险、评估执业过程中风险三类,有利于提出针对性的防范执业风险的措施,以及改善执业环境的建议。

(一)评估专业固有的执业风险

每一行业都存在固有的执业风险,评估业也不例外。也就是说只要是做这一行,就存在一定的或相对应的执业风险,大体有以下几种:

首先,几乎在每一个发展时期,评估理论与评估实务都是脱节的。按一般的理解,评估实务是在评估理论的指导下进行的。但实践证明,评估实践永远超前于评估理论和评估规范。由于我国资产评估是在经济转型中产生并逐步发展壮大的中介服务业,面对复杂的、和频繁出现的新资产业务,国际上成熟的评估理论不能完全适用中国的评估实践需要,解决中国评估实践的问题。国内的评估理论研究和教学又十分的薄弱,其结果是评估人员总是无奈地用千篇一律的技术方法去应付各种复杂的评估业务,这必然为因基础理论的薄弱导致评估风险埋下伏笔。同时,评估准则规范和法律法规的制定,由于缺乏必要的评估理论成果支撑,使得评估准则规范和法律法规不但没有起到保护评估师权益的作用,在很多时候变成评估执业风险产生的源泉,这也是为什么评估实务人员总是讲评估准则不适于评估实践的主要原因。

其次,评估技术手段的使用离不开市场信息的支持,市场信息的匮乏限制了评估技术的应用。全球估值行业,其技术途径无非是市场途径、收益途径、成本途径,但在面对各种不同的评估对象时,由于不同评估对象本身的技术属性以及在市场上的不同表现,使具体评估方法的采用受到限制。这就是为什么国内“成本法神奇”说法的缘由。也是交易者用对市场的感性认识来理解评估方法和评估结论时,提出质疑的原因所在。

再次,估值的专家属性客观上会导致不同的评判结果。估值是一种典型的专家活动,完全是在严格程序下的主观判断活动,像医生诊断病情一样,无论多先进的医疗技术和设备,无论多完备的判例法诊断规则,无论多严谨的诊断程序,始终代替不了主观的专业判断,专家执业就是这个特点。客观上存在执业判断的主观,不同的人存在不同的看法,同一人在不同的时期有不同的看法,“误诊”也就成为行业固有的属性。

 第四、评估的不确定性导致的偏差。有一种“评估是艺术”的说法不无道理。不单是评估,会计也是一种艺术。美国注册会计师协会(AICPA)所属的名词委员会发表的第1号“会计名词公报”(ATB No.1)对会计的定义“会计是对经济活动中的财务方面进行识别、记录、分类、汇总、报告和解释的一种艺术”。之所以将会计称为一门艺术,是由会计本身的不确定性所造成的。评估更是如此,有限事实合理推断大量的未来或有事项,势必掺入人为因素,从而造成不确定性。估值主体个性差异(包括知识、经验、偏好等因素),使得不同评估师在判断处理上的不一致,同样造成不确定性,尽管我们力图通过统一评估准则和规范来消除这种不一致,但就像诊断规程不会规定如何判断每一个具体患者病情一样,评估准则不会告诉评估师处理每一个具体的评估项目。而所有的执业判断总有失误的时候。

(二)评估执业环境风险

对评估行业来说,如果评估本身存在固有风险的话,制度、政府等在一定程度上,也属于客观风险动因。大体有以下几种:

首先,制度缺陷引发的评估执业风险。市场是估值领域赖以存在和发展的唯一源泉,没有资产业务,估值无从谈起。而制度是市场赖以运行的基础。因而估值是离不开制度的,甚至评估对象(权利、财产)也是制度调整的结果。比如我国的土地制度的改革,直接塑建了“土地使用权”评估行业;矿产资源制度的调整,塑建了“矿业权”评估行业;森林制度的改革,塑建了“林业权”评估。历史上电力体制的演变,曾经作为评估对象的“用电权”的评估;电信资费制度的调整,曾经作为评估对象的“通讯权”的评估等等。制度的调整,直接影响了评估,但对本属依赖制度进行的、客观产生过影响到利益当事人利益的评估,曾受到社会上不公正的评判(比如用电权的摊销等)。还有就是制度的缺陷,在我国经济转型中,产权制度的建立与完善、会计制度的改革与调整等,均与评估风险的产生有着不可分割的关系,制度变换的频繁以及制度的过时,进一步加大了评估执业风险。比如多年争论不休的资产权属处理,在产权交易、资本确定等所有涉及权益量化制度体系中,评估师定位于“先遣队”,其专业意见直接运用于交易的现实中,被迫发表本属专业法律人员意见或法律认定或行政认定的非法律专业意见,“权属不清”成为了大量评估专业领域中的风险所在。充其量作为估值基础的“房屋面积”、“矿产储量”等本属对应领域规范下的专业报告,一旦在估值报告中出现,也成为了评估风险所在。“铁路警察各管一段”的呼声,一直在政府主导下的评估规定中,显得苍白无力。

其次,是政府干预间接导致的评估执业风险。与西方国家中介估价行业的背景不同的是,在我国,不论是资产评估、土地使用权评估、还是矿业权评估,均是因经济体制的变革、产权制度的调整等需要发展起来的,同时又得到政府的直接推动而壮大。各专业中介估价机构大多从创办之日起,就挂靠在政府部门。一方面得到了政府的强大推动,对于起步阶段各相应专业在执业水准、素质和标准方法上的提高,都起到了历史的作用。另一方面,行业本身也受到了政府的各个环节的干预,严重背离了估值行业的独立性。国有资本保全环境下的立项确认制度、政府主导下的委托机制等,时至今日仍然存在。从收费、工作时间、评估标准、评估结论等各个环节,都只凸显政府的管理意图。评估本身的属性严重扭曲,评估专业固有的评估程序被政府的确认程序取代;评估结论市场化属性被政府的国有权益保全政策取代,等等,而由此产生风险由评估师承负。

再次,评估功能的定位理解误区。作为价格发现机制的补充,资产评估为市场经济的顺利运行提供价值尺度支持,是市场经济体制中不可或缺的中介服务业,而且随着市场经济的不断发展,资产评估的重要性愈发突出。但在我国源于经济转性中的评估行业,以及由此客观赋予评估的特殊职能——资本资产保全(评估定价机制),表面上增加了评估的权威性和重要性,实际上导致了在评估报告使用过程中出现诸多不合理的现象,比如根据评估结论直接确定交易价格、投资价格。这种过分夸大了评估功能的做法,使得社会公众对资产评估工作形成了过高的期望值。另一方面,市场交易活动中,评估已不单纯是承担资本资产保全职能,大量的充当价值顾问(以咨询专家(expert advisor)身份为客户提供关于最佳方案(如最高卖价或最低买价)的建议)、提供公允价值尺度(以独立评估师(independent assessor)的身份为交易双方提供谈判基础),提供价值鉴证(以仲裁人(arbitrator)身份提供公正价值尺度)等业务类型的现实下,评估功能的多面性理应得到尊重和理解,不应当无休止地争吵评估的咨询与鉴证功能。注册会计师行业的鉴证(比如验资)业务并未否定其咨询业务,也并未过分讨论注册会计师行业定位于鉴证还是咨询功能中。

第四,特殊背景下的客户需要。国有资产产权变动、金融不良资产处置、国有土地有偿处置、矿业权有偿取得等等,在法定评估政策背景下,很多场合,评估并不是真正的评估,充其量仅是管理程序中的一个环节需要的“形式文件”,客户只需要一个盖章的评估报告,评估机构并没有执业的激情,也没有风险观念,这样的需求就有这样的报告。而且在时间、费用等方面也围绕这一需求而形成,风险自然也就形成。也是业界大量出现“三天出报告”、“不去现场”、“调整报告”等大量指责现象的原因之一。

第五,法律真空。法律保护的是强势群体。而面对政府(至少目前大量是国有资产、权益等的评估业务市场为主)的中介,显然是弱势群体。在评估主体权益没有在任何法律体系中体现的情况下,其风险是显而易见的。

第六、执业责任鉴证机制缺失。正如前面所说,作为一种专家活动,主观判断活动,客观上存在的执业判断主观性,不同的人存在不同的看法,同一人在不同的时期有不同的看法,“误诊”也就成为行业的固有属性。问题是“误诊”的过错与责任鉴证。专业对错与合理是依靠专业判定的,专业判定是基于“权威和多数”原则完成的。而在评估专家证据制度缺失的现实中,法官对评估的合理与过错,本身就存在风险,即使并没有过错。

第七、评估准则的法律效力不足。评估师经常面临的是执行了评估准则,但不能对是否违规从而是否存在风险做出判断,评估准则的法律效率不足是主要原因之一。比如评估双方出具的“承诺函”,究竟能够起到多大的作用?或者是否可以“免责”,评估实务界一直很困惑。据说在国内司法实践中,评估 “承诺函”并得不到法庭的认可。“承诺”是一法律名词,但在评估领域得不到认可。在英国皇家测量师学会(RICS)出版的《红皮书》中指出“若某一会员受到专业疏忽的指控,在判定该会员是否以合理的能力和细心进行操作规程中。法庭和很可能会考虑该会员对相关执业规范或指南的遵守程度”,同时,会员可以以执业规范或指南进行辩护,但不遵守执业规范或指南,将失去辩护的依据。这至少提供了一种思路,即评估规范或指南在法庭上或法律框架内应得到适度的尊重。

第八,评估手段的限制与创新,评估对象核实的限制。完美的评估程序、无瑕疵的评估信息,无疑是最可靠评估结论的基础。但事实上,由于评估机构和评估师并非执法部门和执法人员,也非监管部门和监督人员,为取得必要而充分的信息,可以使用的手段十分有限,代价也十分昂贵,直接影响结论的可靠性。与评估监督部门和人员相比,信息存在不对称。披露的保护性说明又得不到合法认可,导致评估风险。另一方面,评估是一种限制性、或有限事实基础上的价值判定活动,而有限的事实和信息的取得,也要遵循客观实际,任何不切实际的做法,是不能构成有限事实的。比如地下管线的实物量判定,不可能为评估需要而“地挖三尺”。但需要研究其评估领域的判定手段。没有手段同样存在风险。

第九、 “低价”恶性竞争。由于委托人评估需求(委估资产的货币数额)的单纯性,资产评估报告容易被看作无差异产品,一种除了价值量有大小不同外,没有本质区别的服务产品[0]。实际上,就像医院和医生一样,作为一种专家活动,除先进医疗设施而提高确诊率外,医生临床经验和学识的厚薄、医院的研究成果和知识体系的支持、医院的信誉保障均具有重大差别,大医院收费高也就不难理解。评估投入必要的一定经验和学识人员和充足的时间、基于机构积累丰富的市场信息和必要的研究成果、在质量保证体系和信誉保障体系框架内得出评估结论提交评估报告是必不可少的。而通过“不可思议”的低价竞争项目,不降低承做成本,即不通过减少所投人力和缩短时间,评估质量不下降和没有评估风险更不可思议。

第十,倾向化使用评估准则判定责任。评估准则是由评估师自身形成的、被市场认可的公约。 “这是最重要的,即专业评估师以这样的一种方式来表达和交流他或她的有关分析、意见和建议,这种方式有益于客户且不至于引起市场上的误解[0]”。 RICS红皮书、IVS、EVS、USPAP等等,都体现了仅仅从职业道德和业务要求方面对评估师的执业行为进行规范。问题是在我国,各类评估监督部门或司法实践,往往过分地、倾向性地使用“规范、强制”性条款,判定评估责任。而规则本身的保护功能(按规则执业就应获得法律保护)几乎被忽略。使得我们在考虑评估规范时,十分担心本属促进行业健康发展的技术支撑文件,变成自身违规的“陷阱”,所以提出“在规范、强制和保护三方面取得平衡”的准则建议。

(三)评估执行中的风险

首先,评估项目团队的短边效应风险。评估项目团队中每一位评估人员的疏忽、故意、执业能力水平限制均会构成项目的风险。历史上看,涉诉的评估机构往往是某一项目出现问题,评估项目往往是某一环节出现问题,某一环节的问题往往处在某一评估人员身上(木桶理论)。所以风险来源于人员,人员出在某人的故意、过错、疏忽和水平。即使不存在上述情况,某一评估人员的认知主观,也会形成项目的风险。

其次,评估机构内部治理结构和项目组织风险。不像私人诊所,评估机构是专家团队,而评估服务可能是单个或几个评估师提供,对于评估项目而言,反映的是机构的形象,风险也是机构的风险。广泛采用的三级复核制的作用,就起因于防范执业风险。一个松散的治理结构,起始就埋下风险的“种子”。另一方面, 评估项目的组织同样是风险的源泉。评估前期的风险评价、技术操作预案的制定、评估现场工作的组织与控制、尽职调查的充分性、信息获取的系统性、现场判断的及时性、客户沟通的有效性等等,一直是对评估专业人员的基本要求,其原因是任何一个环节的疏忽,都将影响评估结论的可靠性和合理性,进而引发评估风险。

再次,利用专家工作,引用专业报告的风险。评估专业的特殊性之一在于专业团队共同工作发表价值意见。单个专业人员不可能成为全部评估领域的“全能专家”。利用相关领域专家工作,成为评估实践中不可回避的事实。在中国,利用相关领域专家对自身专业领域现状和趋势以及市场的判断服务于评估工作得到了实践的检验。暂且不管行业是否有规范外聘专家和利用行业专家工作的规定,正如前面谈到的评估项目团队的短边效应风险,我们不得不承认,一旦利用了外聘专家,利用了专家工作成果,专家存在的故意、过错、疏忽和水平限制,同样产生风险。在中国,由于特殊体制和其他技术原因,引用专业报告也成为了评估实践中不可回避的事实。比如引用土地使用权评估报告、引用车流量预测报告等。无论责任界限如何辨别,所引用的专业报告的疏忽、故意、执业能力水平限制等,同样会影响到评估结论的可靠性。实务中已经出现的司法案例证明了该环节确存在一定的风险。

二、评估执业风险防范的措施

不难看出,在梳理评估执业风险后,站在评估行业的角度提出防范风险的措施,不是评估机构个体的事,是行业协会的事,更不是政府的事。如果针对三种类别风险提出防范措施,以下措施可能是有效的。

(一)加强评估基础理论研究和学科建设,深入研究创新评估技术方法,有效指导评估实践,科学制定评估准则和规范。

和会计师、律师相比,评估基础理论的研究队伍、研究成果、学科建设十分落后。深入开展评估基础理论研究,是一长期任务。紧密结合评估实务,进行专题研究对于防范评估风险,制定评估准则规范和相关法规具有重大的现实意义。

(二)正确定位评估功能,在业外广泛宣传评估的固有功能。

新形势下,强化评估师的价值专家定位,理解评估功能的多面性的特点,使客户正确使用评估专家意见。

(三)评估立法中,充分研究评估属性,广泛听取评估师的建议,明确评估实务中大量存在的责任和义务关系。

(四)推动执业责任鉴证机制的建立,建议设立“评估专家证据证据制度”。

(五)制定评估准则坚持在规范、强制和保护三方面取得平衡
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